CFC-lagstiftningen och dess förenlighet med dubbelbeskattningsavtalsrätten och EG-rätten

Abstract

Den 1 januari 2004 infördes nya CFC-regler i Sverige. CFC står för Controlled Foreign Corporation och innebär att delägare i utländska bolag i vissa fall beskattas löpande för bolagets vinst. Detta gäller då den utländska juridiska personen är lågbeskattad, vilket är fallet då inkomsten belastas med en skatt som understiger 15,4 %. Till CFC-lagstiftningen finns en så kallad ”vit lista” kopplad, i vilken vissa stater och verksamheter undantas från lagstiftningen. Den nya CFC-lagstiftningen infördes till följd av att kapitalvinstbeskattningen av näringsbetingade andelar avskaffades och möjligheterna till att motta skattefri utdelning på dessa andelar utökades. Det ansågs då nödvändigt att även förändra CFC-lagstiftningen för att undvika oönskade skatteplaneringstransaktioner samt för att skydda den svenska skattebasen från att urholkas genom att kapital flyttas till utlandet.

CFC-lagstiftningen kan komma att drabba stater med vilka Sverige ingått dubbelbeskattningsavtal. En intressant fråga är då huruvida CFC-reglerna är förenliga med ingångna dubbelbeskattningsavtal. I dessa avtal har stater sinsemellan fördelat beskattningsrätten över inkomster och kapital, men genom att CFC-beskatta delägare i utländska juridiska personer kan Sverige anses återta sådan bortförhandlad beskattningsrätt. Dubbelbeskattningsavtal är traktater ingångna mellan stater varför Wienkonventionens regler om tolkning av avtal är tillämpliga. Vid tolkning av dubbelbeskattningsavtal är även OECD:s kommentar till modellavtalet en viktig tolkningskälla och denna tillåter uttryckligen CFC-beskattning. Betydelsen av kommentaren varierar dock beroende av vilket rättskällevärde den ges och detta skiljer sig åt vad gäller medlems- samt icke-medlemsstater i OECD. Regeringen menar att CFC-lagstiftningen är förenlig med dubbelbeskattningsavtalsrätten men i sitt resonemang fäster de mycket stor vikt vid kommentaren och bortser i från att det är Wienkonventionens regler om den gemensamma partsviljan som är det väsentliga vid tolkningen. Som huvudregel, med flera undantag, kan dock CFC-lagstiftningen anses förenlig med dubbelbeskattningsavtalsrätten.

En annan intressant och vida diskuterad fråga är CFC-lagstiftningens förenlighet med EG-rätten. Enligt EG-fördragets regler om etableringsfrihet, artiklarna 43-48 EGF, stadgas en rätt för såväl fysiska som juridiska personer att etablera sig i andra medlemsstater. Inte bara regler som gör det mindre fördelaktigt för utländska personer att etablera sig i en stat utan även regler som kan verka avhållande för personer i en medlemsstat att etablera sig i utlandet är förbjudna. CFC-lagstiftningen kan anses strida mot etableringsfriheten då delägare i utländska bolag, men inte i svenska, löpande delägarbeskattas. Även den fria rörligheten för kapital, artiklarna 56-58 EGF, kan komma att inskränkas av CFC-lagstiftningen. Enligt denna är alla restriktioner av kapitalrörelser mellan medlemsstater, samt mellan medlemsstater och tredje land, förbjudna. Här i innefattas även investeringar och betalningar. Frågan är då om de restriktioner som CFC-lagstiftningen innebär på någon grund kan rättfärdigas och man kan då ha i baktanke att EG-domstolen har varit mycket restriktiv när det gäller att godta rättfärdigandegrunder för nationella restriktioner. Regeringen anser att CFC-lagstiftningen är förenlig med EG-rätten, men redogör trots detta utförligt för varje typ av rättfärdigandegrund som man anser kunna tillämpas. Det kan dock anses vara mycket tveksamt om CFC-lagstiftningen skulle godkännas vid en prövning i EG-domstolen.